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L'instruction du 17 avril 2012 (BOI 8 M-3-12) propre à la plus-value immobilière dissipe enfin les incertitudes relatives à la notion de dépendance immédiate et nécessaire de la résidence principale appliquée aux terrains à bâtir.

 

Propriétaire d’une maison à Annecy édifiée sur un vaste terrain à usage de jardin, le tout constituant la résidence principale de notre client, celui-ci souhaite diviser le terrain pour vendre simultanément la maison à un premier acquéreur et une partie du jardin restante à un second acquéreur en tant que terrain à bâtir.

Il est ici précisé que la partie du jardin vendue comme terrain à bâtir doit être acquise par une personne physique en vue de l’édification d’une maison à usage d’habitation.

A la vue des textes suivants, il semblait que les deux cessions soient exonérées de l’impôt sur les plus-values immobilières.

L’article 150 U-II 3° du Code général des impôts exonère de l’impôt sur la plus-value immobilière les biens immobiliers « qui constituent les dépendances immédiates et nécessaires des biens mentionnés aux 1° et 2° (à savoir la résidence principale), à la condition que leur cession intervienne simultanément avec celle desdits immeubles ; » (sur la notion de simultanéïté)

Aux termes de l’instruction administrative (8M-104 du 14 janvier 2004) « Lorsque l'immeuble est vendu comme terrain à bâtir, c'est- à-dire lorsque le terrain (notamment terrain nu, terrain recouvert de bâtiments destinés à être démolis, immeuble inachevé) est acquis en vue de l’édification d’une construction entrant dans le champ d’application de la TVA immobilière, les dépendances immédiates et nécessaires s'entendent uniquement :

- des locaux et aires de stationnement utilisés par le propriétaire comme annexes à son habitation

(garage, parking, remise, maison de gardien) ;

- des cours, des passages, et en général, de tous les terrains servant de voies d'accès à l'habitation et à ses annexes.

Terrain entourant l’immeuble. Dans les autres cas, cette notion est interprétée de manière plus large. Il est admis, en effet, que l'exonération porte sur l'ensemble du terrain (y compris l'assise de la construction) entourant l'immeuble. »

Qu’en l’espèce notre client souhaite vendre une parcelle de terrain à bâtir à ANNECY d’environ 1.250m² au profit d’une personne physique non professionnelle en vue de l’édification d’une maison individuelle à usage d’habitation.

Cette mutation immobilière n’entrant pas dans le champ d’application de la TVA immobilière, peut-on considérer, comme le laisse entendre l’instruction administrative ci-dessus relatée, que la partie du jardin vendue en tant que terrain à bâtir réponde à la notion de « dépendances immédiates et nécessaires » ?

Suivant la doctrine émanant des EDITIONS FRANCIS LEFEBVRE il semblait qu’il y avait dans ce cas exonération (« Fiscalité immobilière » Div. II § 4470).

Cette question sur la notion de « dépendances immédiates et nécessaires » n’avait jamais été tranchée officiellement par l’administration fiscale et il existait des divergences doctrinales.

Depuis l’instruction du 17 avril 2012 (BOI 8 M-3-12) le doute n’est plus permis. En effet, ladite instruction précise que dans le cas où un vendeur cède à deux acquéreurs distincts, sa résidence principale, d'une part, et un terrain bâtir détaché, d'autre part, ce dernier ne peut donner lieu à exonération de plus-value qu'à hauteur de la surface du terrain occupée par des locaux et aires de stationnement, cours, passages et voies d'accès à l'habitation et ses annexes.

Il doit en être ainsi dès lors que le terrain détaché et vendu en même temps que la résidence principale est qualifié de terrain à bâtir au regard de la TVA immobilière.

L'administration fiscale interprète donc de façon restrictive la notion de dépendance immédiate et nécessaire. La partie du jardin vendue par notre client à une personne physique pour édifier une maison à usage d'habitation ne sera donc pas exonérée de l'impôt sur la plus-value immobilière.

Rappel des textes

 

INSTRUCTION BOI 8 M-3-12

17 AVRIL 2012

25. Dépendances immédiates et nécessaires du logement.

L’exonération s’applique également, toutes autres conditions étant par ailleurs remplies, aux cessions des dépendances immédiates et nécessaires du logement au sens du 3° du II de l’article 150 U du CGI, à la condition que leur cession intervienne simultanément avec celle du logement.

Pour être exonérées, les dépendances immédiates et nécessaires du logement doivent former avec lui un tout indissociable et, par conséquent, être cédées en même temps que celui-ci. La circonstance que la vente soit réalisée auprès d’acquéreurs distincts ne fait pas obstacle au bénéfice de l’exonération, toutes conditions étant par ailleurs remplies. Ainsi, l’exonération s’applique aux garages ou aux chambres de bonnes qui sont considérés comme des dépendances immédiates et nécessaires du logement même dans l’hypothèse où l’acquéreur du garage ou de la chambre est différent de celui du logement.

Pour plus de précisions sur la notion de dépendances immédiates et nécessaires au sens du 3° du II de l’article 150 U du CGI, il convient de se reporter au D. de la section 1 de la fiche n° 2 de l’instruction administrative du 14 janvier 2004 publiée au BOI sous la référence 8 M-1-04 et aux n° 121 et suivants de la présente instruction.

 

CHAPITRE 4 : PRECISION SUR LE REGIME DES CESSIONS DES DEPENDANCES IMMEDIATES

ET NECESSAIRES DE LA RESIDENCE PRINCIPALE

121. Les dépendances immédiates et nécessaires de la résidence principale dont la cession est exonérée, le sont également à la condition que leur cession intervienne simultanément avec celle desdits immeubles (CGI, 3° du II de l’article 150 U).

Les dépendances immédiates et nécessaires de la résidence exonérée doivent former avec elle un tout indissociable et, par conséquent, être cédées en même temps que celle-ci. La circonstance que la vente soit réalisée auprès d’acquéreurs distincts ne fait pas obstacle au bénéfice de l’exonération, toutes conditions étant par ailleurs remplies. Dans cette situation, il est admis de considérer que la condition de cession simultanée est satisfaite lorsque les cessions interviennent dans un délai normal (voir sur ce point n° 22. de la section 1 de la fiche n° 2 du BOI 8 M-1-04).

122. Régime des terrains au regard de l’exonération des dépendances immédiates et nécessaires de la résidence principale. La notion de dépendances immédiates et nécessaires s’apprécie différemment selon la nature du terrain.

Ainsi, lorsque le terrain, qui constitue une dépendance de la résidence principale, est vendu comme terrain à bâtir, l’exonération prévue au 3° du II de l’article 150 U du CGI ne peut s’appliquer, à l’exception des

dépendances qui constituent des locaux et aires de stationnement utilisés par le propriétaire comme annexes à son habitation (garage, parking, remise, maison de gardien) ainsi que des cours, des passages et, en général, de tous les terrains servant de voies d'accès à l'habitation et à ses annexes (voir sur ce point le D de la section 1 de la fiche n° 2 de l’instruction administrative du 14 janvier 2004 publiée au Bulletin officiel des impôts sous la référence 8 M-1-04).

En effet, l’exclusion de telles cessions tient à la nature des terrains concernés, soit des terrains à bâtir, qui ne peuvent pas, en toute hypothèse, être considérés comme des dépendances immédiates et nécessaires.

123. Incidence de la réforme de la TVA sur les opérations immobilières sur l’exonération des dépendances immédiates et nécessaires. La réforme de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) sur les opérations immobilières (article 16 de la loi n° 2010-237 du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010) n’a pas pour conséquence de

remettre en cause les précisions doctrinales, rappelées au paragraphe n° 122., relatives à l’exclusion des cessions de terrains à bâtir de l’exonération prévue au 3° du II de l’article 150 U du CGI, qui doivent par conséquent s’adapter aux nouvelles règles issues de la réforme de la TVA sur les opérations immobilières.

124. Terrains à bâtir au sens de la TVA. Le 1° du 2 du I de l’article 257 du CGI, dans sa rédaction issue de l’article 16 précité de la première loi de finances rectificative pour 2010, retient une définition objective du terrain à bâtir qui prescrit de considérer comme tels tous les terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application des documents qui caractérisent leur situation au regard des règles d’urbanisme. Ce faisant, et aux termes mêmes de l’article précité du CGI, la qualification de terrain à bâtir sera acquise dès lors que des constructions peuvent être autorisées en application des documents d’urbanisme.

L’incidence de la réforme de la TVA sur les opérations immobilières n’emporte donc pas de conséquences, s’agissant de la cession des terrains à bâtir en matière de plus-values immobilières, au regard de l’exonération prévue au 3° du II de l’article 150 U du CGI ; en effet, le renvoi à la TVA n’est valable que pour qualifier la nature du terrain.

Ainsi, les cessions de terrains à bâtir tels que définis au 1° du 2 du I de l’article 257 du CGI, qui interviennent simultanément à la cession de la résidence principale, restent soumises au régime des plus-values immobilières, y compris lorsque lesdites cessions interviennent auprès de deux acquéreurs distincts.

 

INSTRUCTION 8 M-1-04

N° 7 DU 14 JANVIER 2004

"2. Dépendances cédées simultanément avec la résidence principale

34. Pour être exonérées, les dépendances immédiates et nécessaires de la résidence exonérée doivent former avec elle un tout indissociable et, par conséquent, être cédées en même temps que celle-ci.

35. La circonstance que la vente soit réalisée auprès d’acquéreurs distincts ne fait pas obstacle au bénéfice de l’exonération toutes conditions étant par ailleurs remplies.

(...) Dans cette situation, il est admis de réputer la condition de cession simultanée satisfaite lorsque les cessions interviennent dans un délai normal."

 

Sur la notion de délai normal, l'instruction précise :

 

"22. Il est admis, lorsque l'immeuble a été occupé jusqu'à sa mise en vente, que l'exonération ne soit pas écartée à la condition que la cession intervienne dans les délais normaux de vente.

Il ne peut être fixé, a priori, aucun délai maximum pour la réalisation d'une telle cession. Toutefois, dans la majorité des cas, un délai d'une année doit constituer le délai maximal. Il s'agit d'une question de fait qui s’apprécie au regard de l'ensemble des circonstances de l'opération, et notamment des conditions locales du marché immobilier, des caractéristiques particulières du bien cédé et des diligences exposées par le contribuable pour la mise en vente de ce bien (annonces dans la presse, démarches auprès d'agences immobilières, etc.).

En tout état de cause, lorsque le délai excède la durée normale de vente, le seul fait que l'immeuble ait été mis en vente n'est pas considéré comme de nature à justifier l'exonération de la plus-value, notamment s'il apparaît que le prix demandé ne correspond pas aux prix pratiqués sur le marché immobilier local.